ФАЛЬСИФИКАЦИЯ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ: АНАЛИЗ ПОНЯТИЙНОГО АППАРАТА

Постановка проблемы. Современный экономический кризис ставит перед менеджментом предприятий задачи снижения затрат, включая потерь от мошенничества. Согласно исследованию Ассоциации сертифицированных экспертов по мошенничеству (ACFE) 2010 года среди случаев, которые приходится расследовать, 4,8 % приходится на мошенничество с финансовой отчетностью. Однако ущерб от этого вида мошенничества наибольший – средний ущерб от манипуляций с финансовой отчетностью составил 4,1 миллиона долларов.

Каковы бы ни были мотивы, основным фактором осуществления мошеннических действий является возможность их действия в силу отсутствия контроля или предупреждающих действий. В этой связи руководство предприятий стало более серьезно относиться к вопросам классификации мошеннических действий и методам их предупреждения, выявления и расследования. Однако, разработка эффективных методик недопущения и выявления различных неправомерных действий невозможна без усовершенствования, а в некоторых случаях и изменения соответствующего понятийного аппарата.

Анализ последних исследований и публикаций. Исследованием экономической сущности, а также способов недопущения и выявления фальсификаций в бухгалтерском учете занимались такие отечественные и зарубежные ученные, как: З.Ю. Мельник, А.В. Рабошук, Н.И. Петренко, Дятлова А.Ф., Шиленко С.И., Гордеева А.А., Сардарова Б.М. и др.

Целью статьи является анализ сущности понятия фальсификации в учете и отчетности, что позволит уточнить понятийный аппарат.

Изложение основного материала исследования. В действующих правовых актах содержится несколько понятий, связанных с фальсификацией. Международные стандарты аудита оперируют такими понятиями как мошенничество и ошибки. Так, МСА 240 «Ответственность аудитора, касающаяся мошенничества, при аудите финансовой отчетности» отличает мошенничество от ошибки и рассматривает две разновидности мошенничества: искажения бухгалтерских данных в результате незаконного присвоения активов и искажения в результате неправдивой финансовой отчетности.

При этом обращается внимание на то, что неправдивая финансовая отчетность может составляться в результате таких неправомерных действий:

- манипулирования, фальсификации или изменения учетных записей или подтверждающей документации;

- искажения или намеренного пропуска операций или другой значимой информации в финансовой отчетности;

- намеренного неправильного применения учетных принципов, касающихся сумм, классификации, способа представления или раскрытия информации.

Большинство ученных исследуют и выделяют характерные признаки именно понятий «мошенничество» и «ошибка», что связано с использованием данной терминологии в МСА 240 «Ответственность аудитора, касающаяся мошенничества, при аудите финансовой отчетности». Однако, не следует оставлять без внимания и такие понятия, как фальсификация, манипуляция, вуалирование, искажение, несоответствующее отражение записей в учетных регистрах.

Многие ученные указывают на идентичность данных понятий. Так, Петренко Н.И. указывает, что искривление, искажение и фальсификация информации по своей сущности можно считать синонимами, которые используются для передачи того, что объект исследования является недостоверным и подготовлен с сознательным нарушением установленных требований [1]. При этом, ученный поясняет и расхождения между ними.

Видами искаженной отчетности являются приукрашенная отчетность, которая составляется с целью привлечения инвесторов и акционеров, и отчетность, показывающая худшее финансовое состояние предприятия с целью уклонения от уплаты налогов или выплаты дивидендов.

Петренко Н.И. акцентирует внимание, что понятие «вуалирование» уместно применять к данным бухгалтерского учета, а в части отчетности используются понятия «искажение», «искривление».

Богодухова В.А. указывают, что вуалирование и фальсификация финансовой отчетности являются способами искажения отчетной информации [2]. Отличительной особенностью при этом является то, что вуалирование – это искажение отчетности в рамках, разрешенных нормативными документами, а фальсификация приводит к нарушениям законодательных норм. Шиленко С.И., в свою очередь, любые искажения в учете называет ошибками, которые противоречат и не противоречат законодательству, а также бывают преднамеренными и непреднамеренными [3]. Дятлова А.Ф. считает наоборот, что фальсификация и вуалирование являются проявлениями ошибок в бухгалтерском учете и финансовой отчетности [4].

Сардарова Б.В. активно использует понятие «манипулирование финансовой отчетностью», которое трактует как преднамеренное искажение или сокрытие информации о финансовом положении компании с целью влияния на решения, принимаемые пользователями отчетности (инвесторами, заемщиками, регулирующими организациями)[5].

По результатам исследования приведенных в научной литературе трактовок неправомерных действий представим результаты анализа их характерных признаков (табл. 1).

Таблица 1. Характерные признаки неправомерных действий в бухгалтерском учете и отчетности

Американское профессиональное бухгалтерское сообщество определяет фальсификацию бухгалтерской (финансовой) отчетности как преднамеренное, умышленное искажение или сокрытие существенных фактов хозяйственной деятельности и (или) данных бухгалтерского учета, которое вводит пользователя отчетности в заблуждение, а в некоторых случаях побуждает изменить решение, принимаемое на основании финансовой отчетности.

Институт внутренних аудиторов трактует фальсификацию бухгалтерской (финансовой) отчетности как участие высшего руководства компании в искажении отчетности и незаконном присвоении имущества, которое либо совершается в настоящий момент времени, либо только планируется, при этом действия руководства прикрываются вводящей в заблуждение финансовой отчетностью.

Исследованием понятия фальсификации данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности в разные периоды развития учета также занимались как зарубежные, так и отечественные ученные. Большинство из них по-разному раскрывали сущность фальсификации (табл. 2)

Таблица 2. Трактовка понятия «фальсификация» отечественными и зарубежными ученными

Понятие «фальсификация» большинством авторов применяется в части искажения данных финансовой отчетности. Однако, считаем, что данное понятие охватывает более широкий спектр объектов: первичные документы, учетные регистры, распорядительные документы, бюджеты, регламенты и т.д.

На основе исследования подходов к трактовке понятия «фальсификация», можно выделить такие ее признаки:

- фальсификация финансовой отчетности, как и любые мошеннические действия, является преднамеренным действием для обмана человека или группы людей;

- фальсификация финансовой отчетности наносит ее пользователям определенный вред;

- фальсификация финансовой отчетности – это чаще всего действие или бездействие, сущность которого заключается или в формальном применении бухгалтерских стандартов или в уклонении от применения норм бухгалтерских стандартов в процессе подготовки финансовой отчетности и раскрытии финансовой информации.

Анализ сущности понятий «мошенничество», «фальсификация», «манипулирование» и т.д. позволил определить, что фальсификация и манипулирование следует относить к мошенничеству в бухгалтерском учете, то есть к преднамеренным, осознанным действиям управленческого персонала предприятия (рис. 1). Неумышленное искажение данных бухгалтерского учета и отчетности по причине низкого профессионализма бухгалтеров следует считать ошибкой.

Рис. 1. Классификация неправомерных действий в бухгалтерском учете и отчетности

Фальсификация, в свою очередь, является одним из видов мошенничества, которое выражается в нарушении норм законодательных и нормативно-правовых актов. Манипулирование выступает также преднамеренным действием административно-управленческого персонала по искажению данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности, но рамках правового поля. В результате манипулирования данными отчетности информация не противоречит нормам действующих правовых документов, но не всегда соответствует качественным характеристикам – достоверности и непредвзятости.

Таким образом, проблема фальсификации учетной и отчетной информации в последние годы приобретает все большую актуальность для бизнеса, поскольку может повлиять на принятые внешними и внутренними пользователями отчетности управленческие решения. Разработке действенных метод предупреждения, выявления и расследования подобных правонарушений должно предшествовать уточнение понятийного аппарата. На основе проведенного исследования целесообразно выделять два проявления мошенничества, то есть преднамеренного правонарушения: фальсификация (осознанное искажение данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности через нарушение нормативно-правовых актов) и манипулирование (отражение недостоверной и предвзятой информации в рамках действующего правового поля).

1. Петренко Н.И. Методика аудита финансовой отчетности и пути ее совершенствования // Вестник ЖДТУ. №1 (51). – с. 121-127
2. Богодухова В.А. Искажения отчетности посредством вуалирования и фальсификации / В.А. Богодухов // В сборнике: Наука 21 века: опыт прошлого – взгляд в будущее. – 2016г. – с. 319-323.
3. Шиленко С.И., Гордеева А.А. Классификация искажений и ошибок в бухгалтерской финансовой отчетности // Вестник Белгородского университета потребительской кооперации. – 2010. – № 1 (33). – с. 122-129. URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=13295270
4. Дятлова А.Ф. Методы повышения качества бухгалтерской информационной системы // Все для бухгалтера. – 2011. – № 7 (259). – с. 24-33. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/metody-povysheniya-kachestva-buhgalterskoy-informatsionnoy-sistemy
5. Сардарова Б.М. Манипулирование финансовой отчетностью — схемы и симптомы, способы выявления. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/manipulirovanie-finansovoy-otchetnostyu-shemy-i-simptomy-sposoby-vyyavleniya
6. Мельник З.Ю. Искажение информации в отчетности: ошибки и фальсификация // Научный вестник Херсонского государственного университета. – Выпуск 10. Часть 3. – 2015. – с. 190 – 194
7. Рабошук А.В. Проблемы обеспечения достоверности финансовой отчетности// Економічні науки. Cер. : Облік і фінанси. – 2012. – Вип. 9(3). – С. 116-124. URL: http://nbuv.gov.ua/UJRN/ecnof_2012_9%283%29__17
8. Бычкова С.М., Филатова О.Н. Виды искажений в бухгалтерской отчетности // Аудиторские ведомости. – 2001. – № 4. – С. 33–35.
9. Чернова М.В. Искажение бухгалтерского баланса // Все для бухгалтера. – 2010. – № 10 (250). – с. 17-21. – URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=15211345&
10. Полисюк Г.Б., Корчагина Л.М.  Бухгалтерская (финансовая) отчетность: проблема выявления искажения информации // Экономический анализ: теория и практика. – 2012. – № 43. – с. 24-32. URL: https://cyberleninka.ru/article/v/buhgalterskaya-finansovaya-otchetnost-problema-vyyavleniya-iskazheniya-informatsii
11. Андрощук В.В. Статья о возможности использования в российских условиях опыта и рекомендаций объединений зарубежных ревизоров по противодействию мошенничеству и хищениям // Вопросы безопасности. — 2013. – № 4. – С.1-18. URL: http://e-notabene.ru/nb/article_8905.html

Все статьи автора «Наумчук Ольга Анатольевна»