Большое количество организаций и учреждений в Украине выполняют различные функции, не связанные с коммерческой деятельностью, большую часть которых составляют учреждения, созданные органами государственной власти Украины или органами местного самоуправления. Они полностью или частично содержатся за счет средств государственных и местных бюджетов. Обслуживание государственного бюджета невозможно без надлежащей организации бухгалтерского учета. Особенности строения учетной системы бюджетных учреждений определяются законодательством о бюджетном устройстве и бюджетном процессе в Украине [1] , соответствующими инструкциями и нормативными документами Министерства финансов Украины и Государственного казначейства Украины. В последние годы особую актуальность приобрел вопрос целесообразности предлорение учетной политики, которая бы отражала специфику построения системы бухгалтерского учета для бюджетных учреждений и регламентировала формирования их учетной информации. Такое безоговорочное право зафиксировано Законом Украины « О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине » от 16 июля 1999 года № 996 [3] . Долгие годы считалось, что термин « учетная политика» не характерно для бюджетного учета , поскольку правила осуществления учетного процесса для большинства участков работы бухгалтерии четко определены.

Современные проблемы модернизации бухгалтерского учета в государственном секторе активно обсуждается в работах экспертов и специалистов Л. Гизатулин, Т. Ефименко, Н. Сушко, Т. Поднебесной, Ю. Цыганюка и други, однако отдельные аспекты формирования учетной политики именно для бюджетных организаций остаются дискуссионными. Также требуют выяснения вопроса, связанные с практической реализацией права юридических лиц бюджетной системы на собственную учетную политику и возможность дальнейшего влияния этого положения на формирование учетных данных в пределах интегрированных отчетных вертикалей (ведомства, отрасли и т.д. ).

Цель статьи заключается в изучении порядка формирования положений учетной политики и проблем, возникающих при регулировании организации учета с учетом особенностей функционирования отдельных бюджетных учреждений. Для исследования поставленной задачи использовались следующие методы исследований: монографический, системного анализа, сравнения и обобщения, в сочетании с абстрактно-логическим подходом позволяет обосновать конкретные предложения по разработке положений учетной политики.

На протяжении длительного времени считалось, что все участки учета хозяйственной деятельности бюджетных учреждений четко определены. Для этого утверждена значительное количество нормативных документов. Действительно ни один вид учета нет столько уровней законодательного регулирования как бюджетный. В целом система нормативного регулирования бухгалтерского учета бюджетных учреждений в Украине представлена пятью уровнями, каждый из которых объединяет отдельную группу нормативных документов обязательных к исполнению:

- Первый уровень – нормативно – правовые акты высшей юридической силы, регулирующие бюджетные правоотношения (Бюджетный кодекс Украины [ 1] , Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 года № 996 [ 3], Закон Украины «О Государственном бюджете Украины» и другие);

- Второй уровень – нормативно – правовые акты, принятые на основании Бюджетного кодекса Украины и во исполнение его положений (постановления Кабинета Министров Украины);

- Третий уровень – нормативно – правовые акты , принятые на основе Бюджетного кодекса Украины и нормативно – правовых актов Кабинета Министров Украины (приказы Государственной казначейской службы Украины и других органов исполнительной власти);

- Четвертый уровень – решение органов АР Крым, местных государственных администраций , органов местного самоуправления.

- Пятый уровень – решение руководства конкретной бюджетного учреждения.

Только последний ( пятый) уровень организации бухгалтерского учета – касается решений, принимаемых руководством предприятия на основании предыдущих четырех пакетов документов нормативно – правового обеспечения.

Главное условие учетной системы в бюджетных организациях – это четкое соблюдение всеми участниками бюджетного процесса единых принципов в формировании и систематизации учетной информации для принятия решений ее полезностилей (главными распорядителями денежных средств, органами Государственной казначейской службы Украины и другими органами государственной и местной власти, общественностью и руководством бюджетного учреждения). В то же время с объявем Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007-20015 годы [ 5 ] определены основные направления совершенствования бюджетного учета с учетом международных стандартов ( МСБОДС ) IPSAS ( International Public Sector Accounting Standards ) . Сейчас вопрос утверждения учетной политики для субъектов бюджетной сферы приобрело новое звучание в связи с отсрочкой ожидаемого перехода на национальные положения (стандарты ) бухгалтерского учета в государственном секторе с 01.01.2013р . на 01.01.2015р .

Незважаючи на многочисленные проблемы в бухгалтерской теории и практике очевидна необходимость систематизации , изучения особенностей формирования учетной политики бюджетных организаций, поскольку они , как и другие субъекты при органезации и ведении учета придерживаются норм Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»от 16.07.1999 № 996- XIV [ 3].

Нормами М ( С ) БУ 8 « Учетная политика , изменения в бухгалтерских оценках и ошибки » определено, что учетная политика – это конкретные принципы , основы , соглашения , правила и практика , применяемые субъектом хозяйствования при составлении и представлении финансовой отчетности [ 2 ] . Действующий Закон Украины «О бухгалтерскм учете и финансовой отчетности в Украине » толкует данный термин как совокупность принципов, методов и процедур, используемых предприятием для составления и представления финансовой отчетности. Поскольку учетная политика должна разрабатываться на каждом предприятии , то и бюджетные учреждения не должны быть исключением из общих правил. Наряду с этим следует заметить на определенные особенности разработки положений учетной политики. Руководство бюджетного учреждения не может выбирать те нормы, которые находятся под четким руководством Государственной казначейской службы Украины или ведомственным подчинением – это вопрос методологии, методики, технического обеспечения ведения учета. Роль руководителя и главного бухгалтера бюджетного учреждения заключается в обеспечении ведения бухгалтерского учета деятельности самого бюджетного учреждения. При этом за руководством конкретного учреждения сохраняется выбор отдельных альтернатив по вопросам учета только по организационной части:

• оптимизация численности и структуры бухгалтерской службы,
• установление информационных связей бухгалтерии с внутренними и внешними пользователями информации,
• обеспечения защиты информации,
• решение вопросов материального и технического обеспечения работы учетных работников,
• организация контроля за выполнением работниками своих функций,
• ведение архива,
• документооборота.

В отдельных учреждениях «учетная политика» отождествляется с понятием организационных аспектов построения системы учета . Довольно часто соответствующего распорядительного документа для утверждения учетной политики вообще не разрабатывают. Его заменяет Типовое положение о бухгалтерской службе бюджетного учреждения [ 6 ]. По нашему мнению, такой подход неверен, поскольку цель разработки учетной политики, также для бюджетных организаций, состоит не только в закреплении задач, функций бухгалтерии, перечень прав и обязанностей, которыми пользуется структурное подразделение и т.д., а в определении внутренних правил ведения учета, не нашли своего отражения в нормативных документах и касаются исключительно тех положений, обеспечивающих достоверное отраженияние хозяйственных операций в учете и отчетности. Такой подход, с одной стороны, обеспечит реализацию принципа единства при обобщении показателей в рамках отдельной бюджетной сферы, а с другой является предпосылкой для выработки внутренних систем и мероприятий нормативно-правового регламентирования организации бухгалтерского учета и учетной политики бюджетных учреждений.

Формируя учетную политику бюджетной организации главный бухгалтер должен учесть следующие положения: утверждение рабочего плана счетов (к счетам третьего порядка, а при необходимости – четвертого) и графика документооборота, определение вопросов, которые являются смежными с Инструкцией по делопроизводству в части документирования управленческой информации, составление номенклатуры дел бухгалтерской службы; закрепление перечня лиц, имеющих право подписи документов различных уровней, перечень материально – ответственных лиц и лиц, деятельность которых связана с хранением, обработкой и отпуском материальных ценностей, лиц, в работе которых используются бланки строгого учета, определение состава постоянно действующей инвентаризационной комиссии, комиссии по списанию материальных ценностей. Примером для подражания могут стать Методические рекомендации по учетной политики предприятия , утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 27.6.2013р . № 635 [4], но за исключением тех норм ведения учета, для бюджетных учреждений определены на макроуровне и задекларированные соответствующими инструкциями.

Считаем, что рассмотрение указанных положений имеет важное значение на построение системы бухгалтерского учета бюджетного учреждения, поскольку они влияют на качество учетного процесса. Вместе с тем они не создают существенного влияния на формирование содержания учетных записей или стоимостных показателей . Именно это имеет особое значение , если учесть требование сопоставимости отчетных данных при обобщении их в бюджеты , объединенные отчеты и балансы в пределах совокупности подобных бюджетных учреждений , интегрированных единственной вертикали.

Считаем, что к моменту вступления в силу национальных положений ( тандартов) учета в государственном секторе разработаны в бюджетных учреждениях приказы «Об учетной политике» обязательно должны проходить экспертизу соответствующих распорядительных документов в вышестоящих организациях ( министерствах, ведомствах, местных органах власти) на факт соответствии внутриведомственным учетной нормам.

Выводы из данного исследования.

Вопросы учетной политики в литературе уделяют много внимания. Подходы , определенные в Законе « О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине » , положениях (стандартах ) бухгалтерского учета , нашли свое дальнейшее развитие , они существенно углублены и расширены. В частности , обоснована необходимость и историческая обусловленность учетной политики , исследованы методологическая и организационная сущность учетной политики , ее влияние на результаты финансово – хозяйственной деятельности.

Основное назначение и главная задача принятой учетной политики – максимально адекватно отразить деятельность предприятия сформировать полную , объективную и достоверную информацию о ней , полезную для принятия эффективных экономических решений

Учетная политика предприятия должна отвечать следующим требованиям: полнота – финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических и потенциальных последствиях хозяйственных операций и событий , способных повлиять на решения, принимаемые на ее основе; своевременность – хозяйственные операции и события должны быть отражены в бухгалтерском учете и финансовой отчетности предприятия в том отчетном периоде , в котором они были осуществлены; непротиворечивость – обеспечение тождества данных аналитического учета соответствующим счетам синтетического учета на конец последнего календарного дня каждого месяца , а также показателей финансовой отчетности – данным синтетического и аналитического учета.

В качестве основного требования выделим постоянство и последовательность учетной политики из года в год. Изменение учетной политики возможно лишь в случаях , предусмотренных национальными положениями (стандартами ) бухгалтерского учета , в связи с изменениями в законодательстве , разработкой и применением новых методов ведения учета или существенными изменениями в условиях работы или в структуре предприятия .

Следовательно, регулирование организации бюджетного учета в Украине определено на макроуровне. В то же время определение правил организации и ведения учета, которые имеют влияние на формирование отчетной информации конкретной бюджетного учреждения обязательно должно быть закреплено внутренним положением ( приказом) «Об утверждении учетной политики» и максимально отражать специфику ее хозяйственной деятельности.

1. Бюджетный кодекс Украины [ Электронный ресурс ] : Закон Украины от 08.07.2010 № 2456- VI (с изменениями и дополнениями от 04.04.2013р . № 163- VIИ ) . – Режим доступа. :Http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/2456-17
2. Международный стандарт бухгалтерского учета 8 « Учетная политика , изменения в бухгалтерских оценках и ошибки » [Электронный ресурс ] : стандарт , Международный документ от 01.01.2012 . – Режим доступа. : Http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/929_020
3. О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине : Закон Украины от 16.07.1999г . № 996- XIV (с изменениями и дополнениями от 07.07.2011 . № 3614- VI). – Режим доступа. :Http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/996-14
4. Об утверждении Методических рекомендаций по учетной политики предприятия и внесении изменений в некоторые приказы Министерства финансов Украины [ Электронный ресурс ] : приказ Министерства финансов Украины от 27.06.2013р . № 635 . – Режим доступа: http://dtkt.com.ua/show/2cid010244.html
5. Об утверждении Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007-2015 годы [ Электронный ресурс ] : постановление Кабинета Министров Украины от 16.01.2007г . № 64 ( с изменениями и дополнениями от 09.01.2013р . № 11). – Режим доступа. : Http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/34-2007- % D0 % BF
6. Об утверждении Типового положения о бухгалтерской службе бюджетного учреждения [ Электронный ресурс ] : постановление Кабинета Министров Украины от 26.01.2011г . № 59 ( с изменениями и дополнениями от 09.01.2013р . № 11). – Режим доступа. : Http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/59-2011- % D0 % BF

Все статьи автора «Волошин Марьяна Владимировна»