Аналіз нормативно-правової бази України в частині проведення аудиту розрахунків з нарахування і утримання єдиного соціального внеску (далі – ЄСВ) показав, що нормативно-законодавче визначення питань, пов’язаних з організацією і методикою проведення перевірки, не регламентоване. Проте останні зміни законодавства у зв’язку з впровадженням нарахування і сплати єдиного соціального внеску, на наш погляд, значно впливають на етапи проведення аудиту і отримання аудиторських доказів. Отже, під час проведення аудиту розрахунків за єдиним соціальним внеском аудитору необхідно звернути увагу на наступне.

1. Нарахування ЄСВ повинно здійснюватись в межах максимальної величини бази нарахування. Аналіз ст. 7 закону № 2464-VI [1] і розділу 3 інструкції № 21-5 [2] дозволяє виділити такі складові частини бази для обчислення суми страхових внесків:
а) сума нарахованої заробітної плати за видами виплат, що включають основну й додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі. Необхідно звернути увагу на те, що існують виплати в грошовій та натуральній формі, які виплачуються за рахунок коштів роботодавців та не оподатковуються ЄСВ (зазначені в Переліку № 1170 [3]);
б) оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця та допомога по тимчасовій непрацездатності за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності;
в) сума винагород, що виплачується фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами. Необхідно звернути увагу на те, що згідно з вимогами Закону № 2464-VI та Інструкції № 21-5 виняток становлять суми винагород за цивільно-правовими договорами, укладеними з фізичними особами-підприємцями, якщо роботи, що виконуються (послуги, які надаються), відповідають видам діяльності, зазначеним у свідоцтві про державну реєстрацію їх як підприємців. У цьому випадку сума винагороди не включається до бази для нарахування та утримання ЄСВ та не обкладається зазначеним внеском. Але форма свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця не передбачає можливості відображення в ньому інформації про здійснювані види діяльності, тому підставою для не нарахування ЄСВ на суму винагороди, що виплачується приватному підприємцю за цивільно-правовим договором, може бути копія витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. Крім того, на нашу думку, такою підставою може бути копія довідки, виданої підприємцю органами статистики. При цьому згідно з п. 4. ч. 1 ст. 1 Закону № 2464-VI максимальною величиною бази нарахування ЄСВ є максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює п’ятнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, з якої справляється ЄСВ. Сума доходу працівника, що перевищує зазначену максимальну величину, ні в частині нарахувань, ні в частині утримань ЄСВ не обкладається.
2. Правильно визначати величину прожиткового мінімуму, встановленого для працездатних осіб, у місяці нарахування доходу для правильного визначення максимальної величини бази нарахування ЄСВ. Наприклад, розмір прожиткового мінімуму з 01.12.2011 рр. – 1 004,00 грн., отже, розмір максимальної величини бази нарахування ЄСВ з 01.12.2011 рр. становитиме 15 060,00 грн. [4].
3. При нарахуванні ЄСВ на суму лікарняних, відпускних, період яких перевищує один місяць, застосовувати максимальну величину окремо за кожний місяць [5].
4. При нарахуванні заробітної плати за попередній період (зокрема у зв’язку з уточненням кількості відпрацьованого часу або виявленням помилок) необхідно коригувати заробітну плату місяця, в якому було здійснено попереднє нарахування (п.п. 4.3.3 Інструкції 21-5).
5. Якщо в минулих періодах заробітну плату (дохід) було нараховано, але не включено до бази справляння ЄСВ, при виправленні помилки обчислення ЄСВ здійснюється виходячи з розміру ставки, що діяв на день нарахування заробітної плати (доходу), на яку нараховується ЄСВ (ч. ст. 9 Закону № 2464-VI і п.п. 4.1.4 Інструкції №21-5).
6. ЄСВ має нараховуватися виключно в національній валюті, у т.ч. з виплат, що здійснюються в натуральній формі. У разі якщо дохід нараховано в іноземній валюті, для обчислення ЄСВ його необхідно перерахувати в національну валюту України за офіційним курсом НБУ на день нарахування ЄСВ (ч. 1 ст. 9 Закону № 2464-VI і п.п. 4.1.3 Інструкції №21-5). В цьому випадку важливе значення має правильність застосування курсу валют.
7. Розмір ЄСВ у частині нарахувань на заробітну плату залежить від класу професійного ризику виробництва, до якого страхувальник належить залежно від виду економічної діяльності (ч. 5 ст. 8 закону № 2464-VI та п.п. 3.1.1 Інструкції № 21-5). На сьогодні мінімальна ставка ЄСВ у частині нарахувань для них становить 36,76 %, а максимальна – 49,7 %. У разі, якщо платник здійснює декілька видів діяльності, розмір ЄСВ визначається залежно від класу професійного ризику виробництва, що відповідає основному виду його економічної діяльності (ч. 5 ст. 8 закону № 2464-VI).
8. Для бюджетних установ і організацій фіксований розмір ЄСВ у частині нарахувань становить 36,3 %.
9. Для всіх працівників підприємств та організацій всеукраїнських громадських організацій інвалідів, зокрема, товариств УТОГ та УТОС, в яких кількість інвалідів становить не менше 50 % загальної чисельності працюючих, та за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить не менше 25 % суми витрат на оплату праці, розмір ЄСВ у частині нарахувань становить 5,3 % (ч. 14 ст. 8 Закону № 2464-VI, п. 3.12 Інструкції № 21-5).
10. Для підприємств та організацій громадських організацій інвалідів, в яких кількість інвалідів становить не менше 50 % загальної чисельності працюючих, та за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить не менше 25 % суми витрат на оплату праці, розмір ЄСВ у частині нарахувань становить 5,5 %, а для інших працівників страховий внесок залежить від класу професійного ризику (ч. 14 ст. 8 Закону № 2464-VI, п. 3.13 Інструкції № 21-5).
11. Для роботодавців, які використовують працю найманих працівників з числа осіб льотних екіпажів повітряних суден цивільної авіації та бортоператорів, які використовують спеціальні роботи в польотах, встановлено ставку у частині нарахувань в розмірі 45,96 % (ч. 5 ст. 8 закону № 2464-VI, п.п. 3.1.3. Інструкція 21-5).
12. Спеціальна (пільгова) ставка ЄСВ для підприємств, установ та організацій, у яких працюють інваліди. Для них згідно з ч. 13 ст. 8 Закону № 2464-VI ставка внеску становить 8,41 % бази нарахування ЄСВ для працюючих інвалідів. Зауважимо, що в цьому випадку спеціальна ставка має застосовуватись лише до доходів у вигляді заробітної плати відповідно до п.п. 3.1.1 Інструкції 21-5. Таким чином, знижена ставка ЄСВ не застосовується при нарахуванні внесків на суми нарахованих працівникам-інвалідам лікарняних або винагород за цивільно-правовими договорами.
13. Ставка ЄСВ у частині утримань для звичайних працівників не залежить від класу професійного ризику роботодавця і становить 3,6 % (ч. 7 ст. 8 закону № 2464-VI). А от для окремих категорій працівників, які мають право на спеціальні пенсії, а також для найманих працівників з числа осіб льотних екіпажів повітряних суден цивільної авіації та бортоператорів, які виконують спеціальні роботи в польотах, ч. 9 ст.8 № 2464-VI встановлено підвищену ставку утримань у розмірі 6,1 %.
14. Суми винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами ЄСВ нараховується за ставкою 34,7 %, а розмір ставки внеску в частині утримань становить 2,6 % відповідно.
15. Суми лікарняних ЄСВ нараховується за ставкою 33,2 %, а в частині утримань
16. становить 2 %.
Крім того, для покращення організації проведення аудиту розрахунків за єдиним соціальним внеском пропонуємо використовувати робочий документ аудитора, який наведений нижче.

Страхувальник ___________________________________ Робочий документ аудитора
Код основного виду економічної діяльності __________
Клас професійного ризику виробництва _____________
Період нарахування заробітної плати та ЄСВ_________

Вибірковий контроль правильності нарахування та утримання ЄСВ

Таким чином, внесені нами пропозиції щодо процедури аудиту розрахунків за єдиним соціальним внеском та використання робочого документа аудитора дозволять встановити правильність, повноту та своєчасність здійснення нарахувань та утримань ЄСВ за відповідний звітний період.

1. Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування [Електронний ресурс]: Закон від 08.07.2010 № 2464-VI. – Режим доступу : http://www.zakon.rada.gov.ua.
2. Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування [Електронний ресурс]: Постанова правління Пенсійного фонду України від 27.09.2010 р. № 21-5. – Режим доступу : http://www.zakon.rada.gov.ua.
3. Про затвердження переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування [Електронний ресурс]: Постанова Кабінету Міністрів України від 22.12.2010 р. № 1170. – Режим доступу : http://www.zakon.rada.gov.ua.
4. Вороная, Н., Свіріденко А., Скрипкіна К., Ушакова Л. Обов’язкове соціальне страхування (ЄСВ і не лише) [Текст] / Н. Вороная, А. Свіріденко, К. Скрипкіна, Л. Ушакова // Податки та бухгалтерський облік. – 25 квітня 2011. – № 4 (196). – С. 5-120
5. Ушакова, Л. Єдиний соціальний внесок: основи [Текст] / Л. Ушакова // Податки та бухгалтерський облік. – 2011. – № 6 (1399). – С. 6-16

Все статьи автора «Autour»